虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪_法學研究,律師文集

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虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪

律師文集

    一、概念及其構成
    虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪，是指違反國家稅收征管和發票管理規定、為他大虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開增值稅專用發票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為。
    一、客體要件
    本罪侵犯的客體是國家對增值稅專用發票和可用于出口退稅、抵扣稅款的其他發票的監督管理制度。這是本罪區別于其他破壞社會主義經濟秩序罪的本質特征�！吨腥A人民共和國發票管理辦法》中規定：“開具發票應當按照規定的時限、順序、逐欄、全部聯次一次性如實開具，并加蓋單位財務印章或者發票專用章�！薄叭魏螁挝缓蛡€人不得轉借、轉讓、代開發票�！薄对鲋刀悓Ｓ冒l票使用規定（試行）》中規定：專用發票必須按下列要求開具：（一）字跡清楚。（二）不得涂改。（三）項目填寫齊全。（四）票、物相符，票面金額與實際收取的金額相符。（五）各項目內容正確無誤。（六）全部聯次--次填開，上、下聯的內容和金額一致。（七）發票聯和抵扣聯加蓋財務專用章或發票專用章。（八）按照本規定第六條所規定的時限開具專用發票。（九）不得開具偽造的專用發票。（十）不得拆本使用專用發票。（十一）不得開具票樣與國家稅務總局統一制定的票樣不相符合的專用發票�！倍鵀榱蓑_取稅款，虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為就是違反了發票管理制度，同時虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票、可以抵扣大量稅款，造成國家稅款的大量流失，也嚴重地破壞了社會主義經濟秩序。
    所謂用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，是指可以用于申請出口退稅、抵扣稅款的非增值稅專用發票，如運輸發票、廢舊物品收購發票、農業產品收購發票等。
    （二）客觀要件
    本罪在客觀方面表現為沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自已、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票或用于出口退稅、抵扣稅款的其他發票或者即使有貨物購銷或提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票或者進行了實際經營活動，但讓他人為自已代開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為。
    虛開、是指行為人違反有關發票開具管理的規定、不按照實際情況如實開具增值稅專用發票及其他可用于騙取出口退稅、抵扣稅款的發票之行為，從廣義上講，一切不如實出具發票的行為、都是虛開的行為。包括沒有經營活動而開具或雖有經營活動但不作真實的開具、如改變客戶的名稱、商品名稱、經營項目、夸大或縮小產品或經營項目的數量、單價及其實際收取或支出的金額，委托代扣、代收、代征稅種的稅率及稅額、增值稅稅率及稅額，虛寫開票人、開票日期等等，狹義的虛開，則是指對發票能反映納稅人納稅情況、數額的有關內容作不實填寫致使所開發票的稅款與實際繳納不符的一系列之行為。如沒有銷售商品、提供服務等經營活動，卻虛構經濟活動的項目、數量、單價、收取金額或者有關稅率、稅額予以填寫；或在銷售商品提供服務開具發票時，變更經營項目的名稱、數最、單價、稅額、稅率及稅額等，從而使發票不能反映出交易雙方進行經營活動以及應納或已納稅款的填實情況。主要體現在票與物或經營項目不符、票面金額與實際收取的金額不一致。顯然，本罪的虛開應是狹義上的虛開。參照1996年10月17日最高人民法院《關于適用〈全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定〉若干問題的解釋》之規定，具有下列行為之一的，即屬本罪的虛開：（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具；（2）有貨物購銷或者提供或接受民應稅勞務但為他人、為自已、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實；（3）進行實際經營活動，但他人為自己代開其余的對不能反映納稅情況的有關內容作虛假填寫。如只是虛設開票人或不按規定時限提前或滯后開具日期等，雖屬違法不實開具，但仍不是本罪意義上的虛開，對此不能以本罪論處。
    虛開增值稅專用發票或用于騙取出門退稅、抵扣稅款的其他發票的具體行為方式有以下四種：
    l、為他人虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，指合法擁有增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位或者個人，明知他人沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為其開具增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，或者即使有貨物購銷或者提供了應稅勞務但為其開具數量或者金額不實的增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為。
    2、為白已虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票。指合法擁有增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位和個人，明知他人沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務的情況下為其開具增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，或者即使有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但卻為自己開具數量或者金額不實的增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為。
    3、讓他人為自己虛開增值稅專用發票或用于騙取出門退稅、抵扣稅款的其他發票，指沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務的單位或者個人要求合法擁有增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位或者個人為其開具增值稅專用友票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，或者即使有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但要求他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票或者進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為。
    4、介紹他人虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票。指在合法擁有增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位或者個人與要求虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位或者個人之間溝通聯系、牽線搭橋的行為。
    虛開增值稅虧用發票或用于出口退稅、抵扣稅款的其他發票需達到--定情節才能構成犯罪、否則應依本法第13條之規定，不認為是犯罪。依最高人民法院于1996午10月17日發布的《關于適用〈全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》的規定：虛開稅款數額1萬元以上的或者虛開增值稅專用發票或可用于出口退稅、抵扣稅款的其它發票致使國家稅款被騙取5000元以上的，應當依法定罪處罰。
    （三）主體要件
    本罪的主體均為一般主體、即達到刑事責任年齡且具有刑事責任能力的自然人均可構成。另外，依本條第3款之規定，單位也可成為本罪主體，單位構成本罪的，對單位實行兩罰制，對單位判處罰金、并對直接負責的主管人員和其他直接責任人員依照本條第3款規定追究刑事責任。
    （四）主觀要件
    本罪在主觀方面必須是故意，而且一般具有牟利的目的。實踐中，為他人虛開增值稅專用發栗或可用于出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位和個人一般都以收取高額的手續費為目的，為自己虛開、讓他人為自己虛開的單位和個人一般都是以騙取出口退稅、抵扣稅款為目的，介紹他人虛開的單位和個人一般都是以收取高額的中介費、信息費為目的。但“以營利為目的”并不是本罪主觀上的必要條件。

    二、認定
    （一）本罪與非罪的界限
    本條雖然對虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪未規定任何情節上的限制，但并非所有的虛開增值稅專用發票的行為和虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票行為都應以犯罪論處。對于其中情節顯著輕微、危害不大的行為，應根據本法第l3條但書的規定，不認為是犯罪。如虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票數額較小而又無偽造、非法購買增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票等其他情節的，虛開數額較小尚未造成偷稅、騙取出口退稅等其他后果的；圖謀虛開但尚未著手且無其他嚴重情節的；在他人的威脅、要挾之下被迫為他人虛開但虛開數額不大的，等等，應不作為犯罪處理。
    需要指出，根據最高人民法院對全國人大常委會《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》的有關司法解釋，虛開增值稅專用發票稅款數額1萬元以上或者虛開增值稅專用發票致使國家稅款被騙取5000元以上，即應認定為犯罪，否則不是犯罪。在無新的司法解釋之前，這一標準可資參考。
    （二）本罪與偷稅罪的界限
    本罪與偷稅罪，二罪往行為方式上有些競合之處、如涂改單據，偽造帳目等，尤其是行為人虛開增值稅專用發票的最終目的就是用來騙�。ǖ挚郏﹪叶惪�，從實質上說是偷稅。所以從這個角度看、二罪之間存在著手段與目的關系，即“虛開”只不過是偷稅的手段之一，它們之間呈牽連犯關系、按照從一重處的原則，以虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪定罪量刑；但“虛開”行為又不完全包容于偷稅罪之中，“虛開”有著它自己的一套相對獨立而又比較復雜的行為過程，只有當虛開的增值稅專用發票用以去抵扣稅款時，才與偷稅罪發生關系。而虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪的成立并不必然以抵扣稅款的出現或實現為必然條件，只要虛開增值稅專用發票達到法定數額（即便是沒有抵扣），就可構成犯罪，“虛開”和“抵扣”，是構成虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪的兩個選擇性條件，因此，虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪與偷稅罪之間的競合還是很有限的。從總的行為方式上看，二罪之間的區別也很明顯，偷稅是不繳或少繳應納稅款、使國家得不到應該得到的稅款；而“虛開”是沒有繳稅而偽裝繳稅，將國家已經得到的稅款通過抵扣再騙回來。
    （三）一罪與數罪的界限
    主要應注意兩種情況：
    l、行為人偽造或購買偽造的增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票或非法購買增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票后又將其虛開的情況，應屬于數罪，但因為行為人的前一行為與后一行為存在著手段和目的的牽連關系，因此應視為牽連犯，而應以其中的一個重罪論處，即應以虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪論處，對于偽造或購買偽造的增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票或非法購買增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票行為，可作為一個從重的量刑情節對待。
    2、虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票后又以此騙取出口退稅、抵扣稅款的情況下，存在著行為同時適用本罪與本法第204條騙取出口退稅罪、本法第201條偷稅罪的可能。這屬于一罪同時觸犯數法條的法條競合，應適用特別法優于普通法的原則處理。即本法第205條是特別法，第204條、第201條是普通法，應以本罪論處。
    （四）區分介紹他人虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票犯罪與教唆犯罪及傳授犯罪方法罪的界限
    介紹他人虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票是指在擁有增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位或者個人（即開票方）與需要虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的單位或者個人（即受票方）之間互相介紹、牽線搭橋，使虛開增值稅專用發票或用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票犯罪的行為得以成立。介紹人屬于中介人，是虛開的主體、對其應按本條的規定處罰；教唆虛開是指唆使他人虛開的行為，教唆者既不在行為人之間牽線搭橋，也不具體教唆犯罪方法，對教唆犯應按其在共間犯罪中所起的作用處罰；傳授虛開的方法和技巧的行為，其主體只能是自然人，對其應按本法第295條的規定處罰。

    三、處罰
    l、自然人犯本罪的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金。
    2、虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金。
    依有關司法解釋，虛開稅款數額10萬元以上的，屬于“虛開的稅款數額較大”；具有下列情形之一的，屬于“有其他嚴重情節”：（1）因虛開增值稅專用發票致使國家稅款被騙取5萬元以上的；（2）具有其他嚴重情節的。
    3、虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財產。
    依有關司法解釋的規定、虛開稅款數額50萬元以上的，屬于虛開的稅款數額巨大；具有下列情形之一的，屬于“有其他特別嚴重情節”：（1）虛開增值稅專用發票致使國家稅款被騙取30萬元以上的；（2）虛開稅款數額接近巨大并有其他嚴重情節的；（3）具有其他特別嚴重情節的。
    4、虛開增值稅專用發票或用于出口退稅、抵扣稅款的其他發票騙取國家稅款，數額特別巨大、情節特別嚴重、給國家利益造成特別重大損失的，處無期徒刑或者死刑，并處沒收財產。
    適用這一款的規定必須同時具備騙取國家稅款數額特別巨大、情節特別嚴重、給國家利益造成特別重大損失三個條件。依有關司法解釋的規定，利用虛開的增值稅專用發票實際抵扣稅款或者騙取出口退稅lO0萬元以上的屬于“騙取國家稅款數額特別巨大”；造成國家稅款損失50萬元以上并且在偵查終結前仍無法追回的，屬于“給國家利益造成特別重大損失”。利用虛開的增值稅專用發票騙取國家稅款數額特別巨大、給國家利益造成特別重大損失，為“情節特別嚴重”的基本內容。
    5、單位犯本罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役；虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑；虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或無期徒刑。

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